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| XXXVI
Jornadas Tributarias |
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I.- Introducción En función del informe previo del relator de la Comisión Nº 3 de las XXXVI Jornadas Tributarias, en cuanto plantea la conveniencia de debatir la idoneidad del recurso de apelación previsto en el artículo 74 del Decreto 1397/79 como vía recursiva designada por la Resolución General Nº 1815 para disconformar los actos administrativos que resuelvan la pérdida del reconocimiento de exención en el impuesto a las ganancias, habrá de analizarse la cuestión planteada en relación a los lineamientos del debido proceso adjetivo previsto en el inciso f) del artículo 1º de la Ley Nº 19.549 y subsidiariamente su vinculación con la doctrina de la seguridad jurídica y de unicidad de los actos administrativos en aquellos supuestos en los cuales sus efectos resolutivos deriven en el posterior dictado de actos determinativos de obligaciones tributarias. La referida vía recursiva residual habilita la impugnación de los actos administrativos de alcance individual que no tengan previsto un procedimiento recursivo especial, tal cual sucede en los supuestos previstos en el artículo 76 de la Ley 11.683 en relación a la disconformidad de resoluciones que determinan tributos, aplican sanciones o se dictan en los reclamos de repetición. Asimismo, en función de lo dispuesto por el artículo 12 de la Ley 19.549, los actos administrativos cuestionados por la vía reglamentaria gozan de presunción de legitimidad y fuerza ejecutoria, e impide que los recursos que interpongan los administrados suspendan su ejecución y efectos, salvo por razones de interés público o para evitar perjuicios graves al interesado o cuando se alegare fundadamente una nulidad absoluta. Sin embargo la doctrina judicial de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (Fallos 205:549, 247:52, 267:393, entre otros) ha interpretado, en relación al debido proceso adjetivo, que cuando la restricción de la defensa en juicio ocurre en un procedimiento que se sustancia en sede administrativa la efectiva violación del artículo 18 de la Constitución Nacional no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanarse esa restricción en una etapa jurisdiccional ulterior. (T.F.N. “Werthein, Julio” 14/9/99; “Aerosoles Hecspi S.A.” 10/12/97) Por otra parte el carácter definitivo otorgado por el artículo 74 del Decreto 1397/79 a la resolución que se dicte en consecuencia, habilitando su impugnación judicial en los términos del artículo 23 de la Ley Nº 19.549, excluye la intervención del Tribunal Fiscal de la Nación, al tratarse de cuestiones no incluidas dentro de los supuestos del artículo 159 de la Ley 11.683 (cfr. Edificadora Tauro S.A. – 30/6/2005). Otro aspecto a considerar es el desmembramiento procesal impugnatorio que se produce cuando el organismo fiscal , a través de la resolución de la vía recursiva, decide cancelar el reconocimiento de la franquicia fiscal y abrir una ulterior vía de determinación administrativa de eventuales obligaciones tributarias. En dicha circunstancia, el recurrente debe cuestionar la pérdida de la exención subjetiva en el impuesto a las ganancias por la vía prevista en la norma reglamentaria y la determinación de oficio de la materia imponible por las vías especiales dispuestas por el artículo 76 de la Ley 11.683, abriendo la competencia de distintas instancias jurisdiccionales, ya sea por impugnación judicial en los términos del artículo 23 de la Ley Nº 19.549, por demanda contenciosa en los términos del artículo 82 de la Ley 11.683 o por apelación al Tribunal Fiscal de la Nación en los términos del artículo 159 de la Ley de Procedimiento Fiscal. El desmembramiento procesal descripto habilita diferentes instancias jurisdiccionales, colisionado con el criterio del Tribunal Fiscal de la Nación en relación a la vigencia y operatividad de la doctrina de la unicidad de los actos determinativos y de la seguridad jurídica. En tal sentido la Sala A en la causa “Gasnor S.A.” del 31/3/2005 ha manifestado que nuestro sistema participa de la doctrina de unicidad de la determinación de oficio, en el sentido que constituye una herramienta de la que puede valerse la Administración Tributaria a fin de obtener una declaración de certeza de la obligación tributaria y desde el punto de vista de la doctrina de la seguridad jurídica introduce certeza al contribuyente en cuanto fija el criterio fiscal en relación al conjunto de normas que sustentan las exacciones tributarias. Por su parte , en la causa “Sotura Ricardo” del 27/4/2006 la misma Sala vuelve a sustentar su decisorio en la precitada doctrina declarando la nulidad de lo actuado por el organismo fiscal al no acreditar la simultaneidad de la exclusión del régimen de monotributo y la correspondiente determinación de oficio en un solo acto administrativo. En tal sentido la intervención del Tribunal Fiscal de la Nación ha sido reconocida como garantía de una instancia competente, independiente e imparcial, que satisface la exigencias del artículo 8º del Pacto de San José de Costa Rica, de rango constitucional en función del artículo 75 de la Constitución Nacional y Ley 23.054, en cuanto dispone que “toda persona tiene derecho a ser oida con las debidas garantías.... por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial...” ( cfr. C.N.A.C.A.F. “Establecimientos Textiles San Andrés” – 1986; “Colfax S.A.” – 12/5/2000). II.- El régimen de disconformidad en materia denegatoria o pérdida de exención en el impuesto a las ganancias contemplado en la Resolución General Nº 1815. La Resolución General Nº 1815 ha establecido un régimen de empadronamiento general para las entidades comprendidas en las exenciones enunciadas en los incisos b), d), e), f), g), m) y r) del artículo 20 del Impuesto a las Ganancias: b) Las ganancias de entidades exentas de impuestos por leyes nacionales, en cuanto la exención que éstas acuerdan comprenda el gravamen de esta ley y siempre que las ganancias deriven directamente de la explotación o actividad principal que motivó la exención a dichas entidades. d) Las utilidades de las sociedades cooperativas de cualquier naturaleza y las que bajo cualquier denominación (retorno, interés accionario, etc.), distribuyen las cooperativas de consumo entre sus socios. Nota: Decreto N° 1.092/97 (B.O. 27/10/97) establece que los Institutos de Vida Consagrada y las Sociedades de Vida Apostólica pertenecientes a la Iglesia Católica Apostólica Romana serán beneficiarias del tratamiento dispensado por el presente inciso sin necesidad de tramitación adicional alguna, bastando la certificación que a tal efecto expida la Secretaría de Culto del Ministerio de Relaciones Exteriores, Comercio Internacional y Culto. f) Las ganancias que obtengan las asociaciones, fundaciones y entidades civiles de asistencia social, salud pública, caridad, beneficencia, educación e instrucción, científicas, literarias, artísticas, gremiales y las de cultura física o intelectual, siempre que tales ganancias y el patrimonio social se destinen a los fines de su creación y en ningún caso se distribuyan, directa o indirectamente, entre los socios. Se excluyen de esta exención aquellas entidades que obtienen sus recursos, en todo o en parte, de la explotación de espectáculos públicos, juegos de azar, carreras de caballos y actividades similares. r) Las ganancias de las instituciones internacionales sin fines de lucro, con personería jurídica, con sede central establecida en la República Argentina. Al respecto el artículo 34 del decreto reglamentario del Impuesto a las Ganancias dispone que la exención establecida en los precitados incisos se otorgará a pedido del interesado quien a tal fin presentará los estatutos y normas que rijan su funcionamiento y todo otro elemento de juicio que exija la Administración Federal de Ingresos Públicos. En tal sentido, si bien la Ley del Impuesto a las Ganancias exime del impuesto a determinadas entidades, es la autoridad fiscal quien reconoce transitoria o definitivamente la procedencia del beneficio, luego de analizar y valorar diversas cuestiones conducentes e incluso normativa que regla su creación, actividades y liquidación o disolución (cfr. Dictamen Nº 57/2003 (D.A.L.) del 9 de septiembre de 2003) Asimismo el organismo fiscal reiteradamente ha sostenido que a los fines de los reconocimientos exentivos deben examinarse los elementos pertinentes y determinar si a su juicio la institución encuadra dentro de las prescripciones que rigen el beneficio, evaluando los documentos formales con los hechos reales de la vida de la sociedad y si se advierte una contradicción entre los fines establecidos en los estatutos y la realidad de las actividades, conforme a los principios de interpretación económica que rigen la ley fiscal.(cfr. Dictamen Nº 48/2000 (D.A.L.) del 28 de septiembre de 2000) De ello se colige que el reconocimiento no es automático sino consecuencia de la evaluación que efectúa la Administración Federal de Ingresos Públicos de todos los elementos de juicio a su disposición (cfr. Dictamen Nº 32/98 (D.A.L.) del 14 de octubre de 1998) y, en los supuestos que exista una exención reconocida y se verifiquen con posterioridad irregularidades que pudieran dar lugar al decaimiento del beneficio, el organismo fiscal deberá comunicar dicha circunstancia a la autoridad de contralor manteniendo la exención reconocida hasta que dicho ente resuelva la cuestión suscitada (cfr. Dictamen 57/2003 (D.A.L.) del 9 de septiembre de 2003 y Dictamen 48/2000 (D.A.L.) del 28 de septiembre de 2000). En particular la norma reglamentaria contiene las circunstancias y efectos de los siguientes supuestos: 1.- Denegación de la solicitud de exención – Capitulo “C”. 2.- Pérdida del reconocimiento de exención o del certificado de empadronamiento en trámite. “Capitulo D”
El resultado de tal acto se publicará en la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos, sin perjuicio de las sanciones que pudiesen corresponder al sujeto, de acuerdo con lo previsto por la Ley Nº 11.683, t.o. en 1998 y sus modificaciones y por la Ley Nº 24.769. En relación a los efectos de la pérdida de la franquicia, el artículo 12 de la Resolución General Nº 1815 prevé que los sujetos indicados en los incisos a) y b) del artículo 11 deberán determinar e ingresar el impuesto a las ganancias y/o el impuesto al valor agregado en las condiciones que dispongan las normas vigentes. Por su parte el artículo 13 de la norma dispone que el acto administrativo que deje sin efecto el reconocimiento de la exención, salvo el caso de los sujetos a que se refiere el artículo 3º - con certificado de empadronamiento en tramite Fº 409 – que deberán plantear la disconformidad con arreglo a lo previsto en el artículo 9º, podrá recurrirse conforme a lo previsto por el artículo 74 del Decreto 1397/79. 3º.- Pérdida del reconocimiento de exención de las entidades con trámites pendientes – Capítulo “G”. El artículo 19 de la Resolución General 1815 establece que los sujetos que, a la entrada en vigencia de la presente, no hubieran obtenido su reconocimiento de exención mediante el formulario Fº 709, podrán continuar con el trámite pendiente y obtendrán como documento representativo de “reconocimiento provisional de exención” Fº 411. Por su parte el artículo 23 de la misma norma prevé que la falta de presentación de la declaración jurada – Fº 366 – o del cumplimiento al requerimiento emitido para actualización o presentación de los datos requeridos en el Anexo II de la misma, dentro del plazo fijado al efecto por el juez administrativo, importará la pérdida de la exención reconocida desde el dia siguiente al del vencimiento fijado en el artículo 21 o desde el vencimiento del requerimiento, de haber mediado tal acto por parte del juez administrativo. A los efectos de declarar la pérdida de la exención el juez administrativo emitirá resolución, fundada en el incumplimiento referido y procederá a la respectiva publicación. En tal caso la entidad sólo podrá ser reconocida como exenta luego de una nueva solicitud de reconocimiento de exención. Asimismo, el artículo 26 dispone que el organismo fiscal deberá emitir resolución dejando sin efecto el reconocimiento cuando el juez administrativo, como consecuencia de verificaciones y controles realizados con posterioridad a la publicación en la página web determine la improcedencia del beneficio, a cuyos efectos establecerá la fecha a partir de la cual se producirá la pérdida del reconocimiento de la exención y efectuará la pertinente publicación institucional. Al respecto, a través del Dictamen 57/2003 (D.A.L.) del 9 de septiembre de 2003, ha interpretado que, respecto de las entidades con reconocimiento exentivo provisorio, cuando se compruebe falsedad en los elementos aportados o incumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias o estatutarias, no correspondería dar intervención a la autoridad de contralor resultando pertinente dar inicio al procedimiento determinativo (cfr. Dictamen 48/2000 DI ASLE del 28 de septiembre de 2000) Por su parte, el artículo 14 de la Resolución General N° 1815 dispone que las entidades exentas solicitarán un nuevo certificado de exención a plazo (F° 709) hasta sesenta (60) días hábiles administrativos anteriores al vencimiento del certificado emitido, mediante F° 373. La falta de presentación del precitado formulario en el plazo previsto por la norma producirá la pérdida automática del reconocimiento de la exención al vencimiento del certificado emitido, por lo que el interesado deberá iniciar un nuevo trámite, conservando el citado reconocimiento hasta que el juez administrativo emita resolución que confirme o rechace el mismo. En función de lo expuesto se podría concluir que la norma reglamentaria habilita la utilización de la vía recursiva del artículo 74 del Decreto 1397/79 en los supuesto de pérdida del reconocimiento de exención contemplados en los precitados artículos 13 y 26 respecto de los sujetos con “certificado de exención a plazo” – Fº 709 – o con “reconocimiento provisional de exención” – Fº 411 -, con las restricciones previstas en el precitado Dictamen 57/2003 (D.A.L.), dejando abierta la posibilidad de una posterior faz determinativa de las obligaciones tributarias resultantes. III.- La naturaleza jurídica del artículo 74 del Decreto 1397/79 y la garantía del debido proceso adjetivo. El Decreto 1397/79 (B.O. 25/7/79) introdujo en el reglamento de la Ley 11.683, una vía recursiva ante el Director General a los efectos de la impugnación de los actos administrativos de alcance individual que no tengan prevista una vía recursiva especial, tal cual sucede en los supuestos del artículo 76 de la Ley 11.683, t.o. en 1998 y sus modificaciones, en relación a la disconformidad de las resoluciones que determinen tributos, apliquen sanciones o se dicten en los reclamos de repetición. Sus características se definen en el primer párrafo del citado artículo 74 en cuanto dispone que “Cuando la ley o en el presente reglamento no se encuentre previsto un procedimiento especial, los contribuyentes o responsables podrán interponer contra el acto administrativo de carácter individual respectivo, dentro de los quince (15) días de notificado el mismo, recurso de apelación fundado para ante el Director General, debiendo ser presentado ante el funcionario que dictó el acto recurrido” Según el Dictamen 49/93 (D.A.L.) del 8 de octubre de 1993 “.... deben ser resueltos por el superior jerárquico de quien dictó el acto original a los fines de que sea salvaguardada la función básica de la supervisión de los actos en cadena jerárquica” En relación al plazo de interposición es de quince (15) días hábiles a contar de la fecha de notificación del acto cuestionado y de acuerdo a lo interpretado en el Dictamen Nº 73/89 (D.A.L. y T.T.) del 30 de marzo de 1989 “Corresponde atribuir el tratamiento como denuncia de ilegitimidad al recurso ....que hubiera sido interpuesto fuera de término. Ello en tanto no se dieran las causales s establecidas en el punto 6º in fine del inciso e) del artículo 1 de la Ley 19.549 de procedimientos administrativos” En tal sentido el punto 6 del inciso e) del artículo 1° de la Ley 19.549 establece que “ Una vez vencidos los plazos establecidos para interponer recursos administrativos se perderá el derecho de articularlos; ello no obstará a que se considere la petición como denuncia de ilegitimidad por el órgano que hubiera debido resolver el recurso, salvo que éste dispusiera lo contrario por motivos de seguridad jurídica o que, por estar excedidas razonables pautas temporales, se entienda que medió abandono voluntario del derecho” De acuerdo a la precitada normativa, el recurso interpuesto fuera de término puede tramitarse como denuncia de ilegitimidad, siempre que no se agravie la seguridad jurídica o exista abandono voluntario del derecho por estar excedidas razonables pautas temporales (cfr. Cámara Federal de Apelaciones de la Seguridad Social “Centro de Empleados de Comercio de Villa María” del 19/4/2005) y de acuerdo a lo interpretado por el organismo fiscal en el Dictamen 36/1999 (D.A.L.) del 10 de junio de 1999 “ ...habiéndose tramitado la petición del contribuyente como denuncia de ilegitimidad, no corresponde su recurribilidad, perdiendo por lo tanto, la instancia del jerárquico en subsidio, ya que no es posible que tenga el mismo efecto un recurso extemporáneo que otro interpuesto en término...” Por su parte la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa “Gorordo Hallaría de Kralj c/ Ministerio de Cultura de la Nación” del 4/2/1999 expresó que “... la decisión administrativa que desestima en cuanto al fondo un recurso extemporáneo tramitado como denuncia de ilegitimidad no es susceptible de ser impugnada en sede judicial, pues si el interesado deja vencer el término para deducir los recursos administrativos la vía recursiva queda concluida y por tanto la posibilidad de agotar la vía administrativa , requisito insoslayable para la habilitación de la instancia judicial” y que “La no revisabilidad judicial del acto administrativo que rechaza, en cuanto al fondo, una denuncia de ilegitimidad, se deriva de su condición de remedio extraordinario toda vez que está previsto para asegurar el control de legalidad y eficacia de la actividad administrativa y el respeto de los derechos e intereses de los administrados. Ello no causa lesión al derecho de defensa de quien omite articular dentro del término perentorio fijado en el Decreto 1759/72 el recurso administrativo pertinente pues sería irrazonable otorgar el mismo efecto a la denuncia de ilegitimidad que a un recurso deducido en término” En concordancia de la doctrina judicial de nuestro máximo Tribunal se han expedido instancias jurisdiccionales y administrativas aceptando que la denuncia de ilegitimidad configura el ejercicio de una facultad discrecional del órgano con competencia para resolver la cuestión planteada y no puede importar el restablecimiento de plazos perentorios fenecidos (cfr. Juzgado Nacional Contencioso Administrativo Federal “Vizzioli Juan” del 20/3/1995), que opera esencialmente como forma de remedio excepcional que trata de establecer la legalidad objetiva antes de favorecer el interés del particular (cfr. Cámara Federal de Apelaciones de Rosario “Torres Juan Carlos s/apelación de clausura” del 8/4/1999) y que trata de garantizar el derecho constitucional de peticionar a las autoridades y el interés del Estado de velar por la vigencia del derecho objetivo y la efectiva preservación de los derechos de los habitantes (cfr. Dictamen Nº 28/78 (D.A.T.y J) del 31 de enero de 1978. En cuanto a su trámite el recurso previsto por vía reglamentaria, de acuerdo a lo normado en su tercer párrafo, se resolverá sin sustanciación - ausencia de vista o traslado a la parte interesada, ni apertura a prueba - . A su vez el última párrafo del artículo 74 del Decreto 1397/79 dispone que será de aplicación el artículo 12 de la Ley 19.549, debiendo el juez administrativo resolver los recursos, previo dictamen jurídico, en un plazo no mayor de sesenta (60) días contados a partir de la interposición de los mismos. El precitado artículo 12 de la Ley 19.549 establece la presunción de legitimidad y fuerza ejecutoria del acto administrativo e impide que los recursos que interpongan los administrados suspendan su ejecución y efectos, salvo norma expresa en contrario. Sin embargo la Administración podrá de oficio o a pedido de parte y mediante resolución fundada, suspender su ejecución por razones de interés publico o para evitar perjuicios graves al interesado u cuando se alegare fundadamente una nulidad absoluta. En materia de denegatoria o falta de reconocimiento de exención en el impuesto a las ganancias nos encontramos con actos administrativos que no determinan tributos ni aplican sanciones pero que influyen en la cuantía y alcances de las obligaciones tributarias. En dicho contexto la legislación que regula los procedimientos ante la Administración Publica Nacional debe brindar protección jurídica al particular a través del “debido proceso adjetivo”, derivado de la garantía constitucional explicita de artículo 18 que consagra la inviolabilidad del derecho de defensa en juicio e integrado por el derecho de ser oído antes de la emisión de un acto administrativo que afecte un derecho subjetivo o interés legítimo del particular (ap. 1º), el derecho de ofrecer y producir prueba (ap. 2º) y el derecho a una decisión fundada y comprensivo de la necesidad que se resuelvan las cuestiones propuestas considerando los principales argumentos (ap. 3º). Ahora bien, la naturaleza procesal del recurso del artículo 74 del Decreto 1397/79 que implica su resolución sin sustanciación, impide al recurrente desplegar el amplio espectro probatorio en sede administrativa dispuesto por los artículos 35 y 55 del Decreto Reglamentario de la Ley de Procedimiento Fiscal y Titulo VI del Decreto 1759/72, afectando en esencia uno de los lineamientos básicos del debido proceso adjetivo – ap. 2º-. Dicha situación se ve agravada en caso del acogimiento de un recurso extemporáneo como denuncia de ilegitimidad, ya que Corte Suprema de Justicia de la Nación ha interpretado que la decisión administrativa que desestima en cuanto al fondo dicha disconformidad no es susceptible de ser impugnada en sede judicial y ello no causa lesión al derecho de defensa de quien omite articular dentro del término perentorio el recurso pertinente pues sería irrazonable otorgar el mismo efecto a la denuncia de ilegitimidad que a un recurso deducido en término ( cfr. Gorordo Hallaría de Kralj c/ Ministerio de Cultura de la Nación” del 4/2/1999 ) Asimismo la doctrina judicial de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (Fallos 205:549, 247:52, 267:393, entre otros) ha interpretado que cuando la restricción de la defensa en juicio ocurre en un procedimiento que se sustancia en sede administrativa la efectiva violación del artículo 18 de la Constitución Nacional no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanarse esa restricción en una etapa jurisdiccional ulterior. En los términos expuestos la vía recursiva prevista por la Resolución General Nº 1815 para disconformar la pérdida de la franquicia fiscal en el impuesto a las ganancias, atento su falta de sustanciación y efecto devolutivo respecto del acto cuestionado, no se presenta como la más idónea para satisfacer los lineamientos del debido proceso adjetivo, máxime en sujección a la doctrina judicial de la Corte Suprema de Justicia de la Nación referida a la restricción de la defensa en juicio y efectos jurídicos de un eventual recurso extemporáneo. En tal sentido se entiende más apropiada la utilización de las vias recursivas especiales previstas en el artículo 76 de la Ley 11.683, t.o. en 1998 y sus modificaciones, que posibilitan al interesado el ulterior acceso al Tribunal Administrativo como garantía de una instancia competente, independiente e imparcial, en recepción del artículo 8º del Pacto de San Jose de Costa Rica, de rango constitucional en función del artículo 75 de la C.N. y Ley 23.054 en cuanto dispone que “toda persona tiene derecho a ser oida con las debidas garantías.... por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial...” exigencia satisfecha con la intervención del Tribunal Fiscal de la Nación" (cfr. C.N.A.C.A.F. “Establecimientos Textiles San Andrés” – 1986; “Colfax S.A.” – 12/5/2000). Asimismo, en concordancia con la orientación jurisprudencial del Tribunal Fiscal de la Nación , la pérdida de la exención subjetiva y la eventual determinación administrativa debieran exteriorizarse simultaneamente en un solo acto administrativo que permita el conocimiento e ulterior intervención de la instancia jurisdiccional de las cuestiones de hecho y derecho que motivan dicho pronunciamiento, sin alterar la integridad de la obligación tributaria a través del desmembramiento procesal de su tratamiento. Por otra parte cabe recordar que, en anteriores pronunciamientos, el Tribunal Fiscal de la Nación ha puesto de manifiesto su preocupación ante normas legales o procederes administrativos que implican soslayar la intervención de la instancia jurisdiccional administrativa, de rango constitucional admitido implícito pero indiscutible por la jurisprudencia de nuestro Alto tribunal ( cfr. Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal “Colfax S.A.” del 12/5/2000 ; “Angel Estrada y Cia S.A.” del 5/4/2005. Es por ello y complementando las conclusiones oportunamente expuestas, se considera pertinente una modificación normativa en la Resolución General Nº 1815 que prescinda de la vía recursiva del artículo 74 del Decreto 1397/79 como medio procedimental de impugnación de aquellos actos que impliquen la pérdida de la exención en el impuesto a las ganancias y se deriven en ulteriores determinaciones de obligaciones tributarias. Tal cual lo expuesto, la naturaleza jurídica del artículo 74 resulta insuficiente para satisfacer los lineamientos del “debido proceso adjetivo” derivado de la garantía constitucional de inviolabilidad de la defensa en juicio prevista en el artículo 18 de nuestra Carta Magna, habida cuenta de sus restricciones probatorias, su efecto devolutivo respecto del acto cuestionado y su carácter definitivo por agotamiento de la instancia administrativa. Asimismo la precariedad procesal de la vía recursiva reglamentaria se agrava por la posibilidad de interposición extemporánea de la disconformidad y acogida como “denuncia de ilegitimidad” (art. 1º inc. e) Ley 19.549), atento el criterio al respecto de la doctrina de la Corte Suprema de Justicia en relación a su irrecurribilidad judicial. Por otra parte, en aquellos supuestos en que la pérdida de la franquicia fiscal subjetiva se derive en ulteriores actos determinativos de materia imponible se produce un desmembramiento procesal de la obligación tributaria abriendo la competencia de distintas instancias jurisdiccionales, por impugnación judicial en los términos del artículo 23 de la Ley Nº 19.549, por demanda contenciosa en los términos del artículo 82 de la Ley 11.683 y por recurso de apelación al Tribunal Fiscal de la Nación en los términos del artículo 159 de la Ley de Procedimiento Fiscal. Por último y en función de orientación del órgano administrativo con facultades jurisdiccionales respecto de la operatividad de la doctrina de la unicidad de los actos determinativos y de la seguridad jurídica, se considera imprescindible el dictado de un acto único que exponga íntegramente la obligación tributaria en su aspecto sustantivo y cuantitativo, habilitando la ulterior revisión de la instancia administrativa en garantía del “debido proceso adjetivo” En tal sentido optar normativamente por las vías recursivas especiales previstas en el artículo 76 de la Ley 11.683 para el tratamiento de las disconformidades por pérdida del reconocimiento de exención en el impuesto a las ganancias previstas en la Resolución General Nº 1815, por su amplio espectro probatorio en sede administrativa – artículos 35 y 55 del decreto 1397/79, Titulo Vi del Decreto 1759772 y artículo 166 Ley 11.683 – y su efecto suspensivo respecto del acto cuestionado, se considera como la más idónea para garantizar al interesado la operatividad de la garantía constitucional de inviolabilidad de defensa en juicio y el acceso a un tribunal competente, independiente e imparcial en los términos del artículo 8º del Pacto de San José de Costa Rica
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Impuesto a las Ganancias. Resolución General Nº 1815. Perdida del reconocimiento de exención. La vía recursiva del artículo 74 del Decreto 1397/79 y la garantía del debido proceso adjetivo.