XXXVI Jornadas Tributarias

LA DETERMINACION TRIBUTARIA INDIRECTA

  • Por José D. Litvak

                   Introducción

                                Habitualmente, cuando se recurre a las denominadas opciones presuntivas como instrumento para la configuración o cuantificación de los vínculos jurídicos, se caracteriza a la estimación o determinación tributaria como efectuada sobre “base presunta” en contraposición a las realizadas sobre “base cierta”.

                               En nuestra opinión, y por diversos motivos, parece más apropiado hablar de métodos de determinación directos e indirectos.
     
                               Los primeros son aquellos cuyo hecho inferente se estructura a partir de información cierta, conocida, convencional o generalmente aceptada. Ese sería, por ejemplo, el caso de las presunciones legales. Los segundos son los que se construyen desde datos inferidos o no ciertos (ficciones).
                               También deben distinguirse las herramientas presuntivas que se estructuran en la “endonorma”, como es el caso de las que se ubican en la proposición fundante de los elementos constitutivos del gravamen o de su hecho imponible, de las que se estructuran en la “perinorma”, que es el caso de las que se aplican en el marco del procedimiento de determinación de oficio o como sanciones. La diferenciación es importante dado que su alcance, proyección y consecuencias son, naturalmente, distintos.
    Efectuadas las precisiones que anteceden, nuestra preocupación se centrará en analizar la necesidad de su utilización y los límites que impone nuestro marco normativo para lo que trataremos de dilucidar los siguientes interrogantes cuya consideración servirá de guía para esclarecer y estructurar opinión y serán la base del desarrollo de la exposición:
              (I) ¿puede aceptarse la idea de la existencia de una “verdad” en la fijación de los parámetros definitorios de los hechos gravados? ¿Puede, adicionalmente, sostenerse la posibilidad de obtener determinaciones tributarias “ciertas”?
              (II) ¿qué tan necesario es el uso de presunciones y ficciones en las normas tributarias materiales y procesales?
              (III) ¿cuáles son las particularidades y contornos de tales normas en el ordenamiento tributario argentino?
              (IV) los principios de razonabilidad y capacidad contributiva ¿son reglas fundamentales “operativas” del ordenamiento tributario argentino?
              (V) ¿qué juicio merece dicha práctica a la luz de dichos principios y de las restantes garantías constitucionales?

                   Conclusiones y Propuestas

    Luego del análisis de las cuestiones planteadas llegamos a las siguientes conclusiones:
              1- La “verdad” como expresión de la realidad, en materia tributaria, como en tantas otras experiencias humanas, es un valor prácticamente inaccesible porque solo se encuentra en la conciencia de los sujetos.
              2- La determinación “cierta” como representación de lo indubitable en materia tributaria es solo un mito.
    Como mecanismo natural, en consecuencia, los ordenamientos tributarios recurren en mayor o menor medida a la determinación indirecta de las obligaciones.
              3- La utilización normativa de presunciones y ficciones genera riesgos de conducir a situaciones disvaliosas si ellas fueran objeto de una aplicación mecánica, lo cual nos conduce a afirmar que su utilización en normas materiales puede provocar resultados injustos en pugna con los principios de capacidad contributiva  y razonabilidad.
              4- En determinadas hipótesis, la misma configuración normativa permite advertir que se han menoscabado las garantías jurídicas de la imposición, ya que se grava en base a hechos que en sí mismos no revelan dicha aptitud. En otras será necesario examinar cada en  caso particular para arribar a esa misma conclusión.
    Todo esto plantea un dilema, pues muchas de las presunciones consagradas legalmente poseen el objetivo de neutralizar las diferentes formas de eludir las obligaciones, buscando sortear, precisamente, la realidad que sólo conoce quien desplegó la actividad con trascendencia jurídica en el plano impositivo.
    Con la determinación indirecta, se podría decir que el legislador renuncia a la pretensión de realidad y se conforma con cierta probabilidad o acercamiento a ella.
    En esta línea de pensamiento, válidamente, podría también reflexionarse de este modo: en lugar de enfatizarse en las injusticias que pueden derivarse de la aplicación de presunciones y ficciones deben apreciarse las consecuencias de no aplicarlas, pues constituyen instrumentos legislativos que necesaria e inevitablemente deben utilizarse para conformar las normas tributarias materiales y procesales.
              5- No solo no cabe formular a priori un juicio negativo de ellas sino que debe aceptarse que son una herramienta imprescindible y conveniente para el desarrollo de la actividad recaudadora.
              6- Esas legítimas preocupaciones del legislador por enervar los fenómenos descriptos, no obstante, no pueden justificar imposiciones inadecuadas o irrazonables. Por ello, el sistema debe contemplar válvulas de escape efectivas y eficaces que permitan corregir la posible realidad distorsionada.
    En todo caso, la cuestión representa una tensión entre diversos valores o principios, en cuya hipótesis nos inclinamos por la que mejor se adapta a la posible verdad de las cosas.
    Esta no es otra que contribuir cuando realmente se presenta un hecho revelador de capacidad contributiva, en su razonable medida, y por la plena vigencia de las garantías protegidas, entre la que debe destacarse la innominada de razonabilidad. En suma, por la efectiva y eficiente actividad de nuestros tribunales.

                   BIBLIOGRAFÍA CONSULTADA

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    "Frigorífica Cia. Swift de La Plata" – C.S.J.N., Fallos 270:468

    "Compañía Platense de Industria" – C.S.J.N. Fallos 287:184

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    "Compañía Platense de Industria"- C.S.J.N.,  (Fallos 287:184)