TRATAMIENTO DE LA ACTIVIDAD AGROPECUARIA EN LOS IMPUESTOS SOBRE LOS CONSUMOS
Tema asignado al Dr. Carlos A. Ferretti:

RESUMEN DE LA EXPOSICIÓN

0.- INTRODUCCIÓN -

La primera idea que ha de tomarse en consideración al abordar la probabilidad de gravar la producción primaria con los impuestos sobre los consumos, es que éstos, por definición, responden a la categoría de indirectos (en el sentido de admitir traslación hacia adelante o pro traslación).

La contradicción de la propuesta asoma inmediata y evidente. Los llamados bienes de la naturaleza, en general, y los agropecuarios, en particular, no admiten esa traslación en su primera etapa, pues el precio les viene dado sin posibilidad alguna de incidir, siquiera en pequeña medida, en su formación. En realidad, por el alto porcentaje de destino exportador - en el caso de los granos, en torno al 80 % de la producción -, su precio depende de tres variables principales:

•  Precios internacionales.

•  Tipo de cambio.

•  Existencia o no de retenciones a las exportaciones y, en caso afirmativo, su magnitud.

Actúan por cierto otras variables, por ejemplo: tasa de interés; variaciones de la demanda - hoy, léase China -; precio del petróleo, de fuerte incidencia en los costos del campo, sobre todo, en los agrícolas; fletes, que varían, sobre todo, en función de la capacidad de bodega disponible.

De cualquier modo, los impuestos al consumo sobre los productos del campo existen; en consecuencia, hay que analizarlos. Y, procede su examen aunque, como se anticipara, operen en algunos casos como tributos directos. El mayor error sería no estudiarlos porque un pretendido “deber ser” técnico - por ahora, no más que una vacilante aproximación -, proclame en manera dogmática su exclusión.

I.- IMPUESTOS SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS (IIB) -

Este impuesto, en lo que respecta a la producción primaria, fue derogado por la totalidad de las jurisdicciones a partir de 1994, como consecuencia del Pacto Federal Fiscal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, suscripto entre el Estado Nacional, las provincias y la entonces Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires.

Sin embargo, en los últimos años fue repuesto en algunas jurisdicciones, con distintos grados de alcance: Provincia de Buenos Aires, grava todos los rubros de producción de bienes de la naturaleza; Mendoza, condiciona la exención a la venta de productos agropecuarios entre productores y exportadores; Misiones libera, además de la producción agropecuaria, a otros pocos rubros - extracción de madera entre ellos -; Tucumán, exonera nada más que a las frutas, hortalizas y verduras.

En los casos de operaciones con producción primaria gravada, la tasa es de las más bajas que establecen las leyes impositivas jurisdiccionales, casi siempre del 1,00 %. La moderación en la alícuota obedece a que no escapa al legislador que el impuesto, ante la imposibilidad de traslación, integra los costos de comercialización del productor.

Por otras parte, es de consignar que, entre las provincias de producción agropecuaria significativa, mantienen la exención plena Santa Fe, Córdoba, Entre Ríos y La Pampa. Lo propio ocurre con casi todas las restantes.

Puede esperarse, eso sí, que en un futuro bastante próximo otras jurisdicciones centrales reincorporen a los productos aquí bajo examen al ámbito efectivo de tributación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos.

1.- ACTIVIDADES EN JURISDICCIÓN ÚNICA - Ahora bien, en orden a la aplicación del tributo, no son muy relevantes las dificultades que pueden presentarse si la actividad es realizada en una sola jurisdicción.

En ese encuadre geográfico, para la liquidación del impuesto, si los productores estuvieren gravados, regirán las normas legales, sustanciales e instrumentales, del ámbito local. Lo propio ocurrirá si media exención o tasa cero, caso en que ninguna obligación les alcanzará, al menos en tanto sujetos de derecho del gravamen.

2.- ACTIVIDADES EN MÁS DE UNA JURISDICCIÓN - Sin embargo, existen otros supuestos que dan lugar a significativas dudas de interpretación y divergencias irresueltas. Esto ocurre en un sinnúmero de circunstancias en que resulta de aplicación el Convenio Multilateral (CM) - y sus modificaciones de mayo de 1979 y de octubre de 1979 - específicamente, su artículo 13.

Cuando se dan esas situaciones, en que intervienen varias jurisdicciones en los distintos procesos o etapas - así fueren administrativos o de dirección -, todas deben participar de la base imponible. El mentado artículo 13, para la distribución de la materia imponible, regla tres situaciones distintas, ordenadas en otros tantos párrafos.

La primera , relativa a los casos de las industrias vitivinícolas y azucareras, y de los productos agropecuarios, forestales, mineros y/o frutos del país, en bruto, elaborados y/o semielaborados en la jurisdicción de origen, cuando sean despachados por el propio productor sin facturar (esto es sin que medie enajenación), para su venta fuera de la jurisdicción.

En orden al devengamiento presunto de impuesto, que se produce por el despacho de la mercadería a otra jurisdicción, para que el tributo sea ingresado requiere la verificación de venta ulterior. Cuadra esta aclaración porque, si por alguna causa - pérdida, incendio, robo, etcétera -, esa venta no se realiza, la obligación tributaria no alcanza generación.

También, es de mencionar que existen situaciones en que la actividad productora es llevada a cabo en más de una jurisdicción - la cría de ganado bovino en una y el engorde en otra es el caso más conocido -. La doctrina ha ensayado varias alternativas de solución para este hecho, literalmente, no previsto; siendo algunas más plausibles que otras.

Ocurren otros casos - que no obstante su significación, se estima que exceden el ámbito y las pretensiones de este trabajo -, algunos planteados ante los organismos competentes (Comisión Arbitral y Comisión Plenaria): tal, el inherente a si la pesca es “fruto del país”, o el de despachos realizados por quien no era productor de los bienes, sino adquirente; o el relativo a la realización, por el mismo productor, de otras actividades de índole distinta a la que origina la aplicación del mecanismo instaurado por este primer párrafo del artículo 13 del CM.

Como puede apreciarse, esta figura del despacho por el productor de bienes, sin facturar, presenta más dificultades que las imaginables según la aparente sencillez de su texto.

La segunda está referida a: la industria tabacalera, cuando los industriales adquieran directamente la materia prima a los productores; la adquisición directa a los productores, acopiadores o intermediarios de quebracho y de algodón por los respectivos industriales y otros responsables del desmote; y la adquisición directa a los productores, acopiadores o intermediarios de arroz, lana y fruta.

Es de comentar que, en estas operaciones también queda en suspenso el hecho imponible y su sometimiento al Convenio Multilateral, pues las distintas obligaciones fiscales emergerán en la medida en que hubiere posteriores ventas y se considere devengado el “ingreso”, conforme disponen los principios generales y la legislación del tributo.

Por otra parte, se comparte el criterio doctrinario que sostiene la necesidad de sustento territorial efectivo en el adquirente para que el mecanismo de este segundo párrafo proceda; si así no ocurriere, se trataría de ventas efectuadas dentro de la jurisdicción productora.

Sin embargo, conforme se explicitará infra , la mayor controversia que exhibe la doctrina versa sobre si esta figura del segundo párrafo constituye “mera compra” o no.

3.- LA MERA COMPRA - Las dos figuras reseñadas - contenidas cada una en los dos primeros párrafos del artículo 13 -, merecerían, si se dispusiera de mayor amplitud de espacio material, más extensos comentarios; sin embargo, es el tercero el que adquiere singular importancia, por estar referido a la “mera compra”, pues constituye un hecho imponible especial que grava, no ya la venta, sino la adquisición “ cualquiera fuera la forma en que se realice, de los restantes productos agropecuarios, forestales, mineros y/o frutos del país (es decir, los no comprendidos en el párrafo segundo) , producidos en una jurisdicción para ser industrializados o vendidos fuera de la jurisdicción productora”

Para que se verifique la alternativa prevista por la primera parte de este tercer párrafo (siempre del artículo 13, CM), es imprescindible que, en forma concurrente:

•  La operación tenga por objeto los productos agropecuarios, forestales, mineros y/o frutos del país no contemplados en el segundo párrafo (tabaco, quebracho algodón, arroz, lana y fruta).

•  Se trate de mera compra, en que la jurisdicción de origen no grave la actividad del productor.

•  Que los bienes sean extraídos para su venta o elaboración fuera de la jurisdicción en que son producidos.

Atribución de la base imponible: se efectuará de acuerdo a lo siguiente: I.- 50 % del precio oficial o de plaza en el lugar de adquisición, a la jurisdicción productora; y, si existen dificultades para determinar ese precio, se considerará que es equivalente al 85 % del de venta. II.- La diferencia con el ingreso bruto total del adquirente se asignará a las distintas jurisdicciones en que se comercialicen o industrialicen los productos.

En los casos en que la jurisdicción de origen grave la actividad del productor (en la actualidad, provincia de Buenos Aires, por ejemplo), la atribución se hará con arreglo al régimen del artículo 2º del CM.

Siempre, en el caso de la mera compra, la jurisdicción de origen tendrá base atribuible; aunque las demás se queden sin ella por no concretarse ventas - pérdida, por ejemplo -. Esto, porque tal figura constituye un supuesto de gravación local. Claro, efectuadas las ventas, las restantes jurisdicciones - inclusive la de origen si en ella también se realizan -, participan de los ingresos con arreglo al mecanismo del artículo 2º.

Ha de consignarse que la existencia de esta figura - que es como la contracara del hecho imponible general del IIB - obedece a razones de política económica provincial, como modo de frenar la salida de los bienes primarios en estado natural sin que se verifiquen, fronteras adentro, procesos ulteriores de la cadena de valor.

Por otra parte, es de resaltar que, de las 24 jurisdicciones - todas -, que gravan en forma generalizada los ingresos brutos - sea en su Código Fiscal o Código Tributario o por ley especial -, sólo dos no tienen en la actualidad incorporada la figura de la mera compra como hecho gravado: la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y la Provincia de Santa Fe.

Por último, debe apuntarse una divergencia doctrinaria de alto valor conceptual. Para el Dr. Mario E. Althabe (“El Impuesto sobre los Ingresos Brutos”, Ed. La Ley, Buenos Aires, 1983, pág. 122), la mera compra se verifica también en las operaciones previstas en el segundo párrafo. Sostiene, entre otros argumentos que articula: “sin el auxilio de este hecho imponible especial sería inexplicable la atribución que se hace a la jurisdicción productora” (según ordena el segundo párrafo, “un importe igual al respectivo valor de adquisición” ).

En cambio, para el Dr. Enrique Bulit Goñi la mera compra requiere, tal cual exige el tercer párrafo, que el productor esté exento del impuesto, requisito que no es de rigor en el segundo párrafo. Manifiesta, al respecto, que “la mera compra fue un añadido atípico dentro de la estructura del impuesto, que introdujeron las provincias para alcanzar también a aquellos sujetos que compraban en su ámbito materias primas cuyos productores estaban exentos ...” (Convenio Multilateral, Ed. Depalma, Buenos Aires, 1992, pág. 139).

Idéntica postura tiene asumida el Dr. Eduardo V. Ballesteros, para quien “... el segundo párrafo del art. 13 lo único que trata es establecer un sistema especial para asignar los ingresos” (cfr. “El Convenio Multilateral y su art. 13”, en Derecho Fiscal, Tomo XXXIII, pág. 564).

4.- BREVES CONCLUSIONES - Es claro que cuando el productor de bienes de la actividad primaria es alcanzado por el IIB en más de una jurisdicción, y sus operaciones encuadran en alguna de las figuras contempladas en el artículo 13 del CM, enseguida aparecen dudas y complicaciones. Esto ocurre por diversas razones. Una de ellas, es que el agro presenta innumerables probabilidades operativas, no siempre previsibles por las normas. Otra - y no es la menor -, que los desplazamientos entre jurisdicciones de bienes de la naturaleza privan a la de origen de la intervención de su sector industrial - si es que lo tiene -, formando la percepción de quedar relegadas a aportantes de materias primas de bajo valor agregado; por ello, la introducción de supuestos gravados extraños a otros sectores.

Más todavía, en muchas jurisdicciones el productor no está gravado por el IIB, y si lo está, tributa siempre a tasa reducida, de manera que originan baja colecta fiscal, y las etapas en que las alícuotas son más altas se llevan a cabo en otras provincias.

Así las cosas, aunque no se logre la perfección - sería imposible en la especie -, muchos de los problemas apuntados al analizar la norma de marras podrían corregirse mediante una reforma que procure, sobre todo, aportar claridad tanto de interpretación cuanto de aplicación.

Formúlase, ya al finalizar, como negativa valoración económico financiera - y también de orden político, ya prenunciada - el error técnico de gravar comodities con un impuesto al consumo (IIB), siendo que sus precios no admiten la derivación hacia otros sujetos, debiendo ser absorbido por el productor como un costo comercial más. Si bien, ha de reconocerse como atenuante las alícuotas del gravamen que, en todas las jurisdicciones en que han estado o están gravados esos productos, fueron fijadas en un quantum moderado.

II.- IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (IVA) -

Cuando del sector agropecuario se trata, este gravamen es el que más controversias provoca. Es que juegan una diversidad de factores que lo tornan indócil a la hora de encuadrar las operaciones propias de la producción primaria en los patrones generales del tributo.

Por lo mismo, actúan en abierta oposición dos posturas: una, purista, relativa a la necesaria generalidad del IVA, de modo que toda operación integrada a la cadena de valor resulte gravada; la otra contraria a esa inclusión, presta más atención a las dificultades de reglamentación, aplicación y control que el sector, por su propia índole, introduce bajo formas, virtualmente, insalvables.

Para recorrer rápidamente las razones que conducen a sostener la necesidad de excluir a la producción primaria del ámbito del IVA, destácanse:

•  La virtualidad exportadora del IVA y el destino foráneo de gran parte de la producción agropecuaria. ¿ Para qué percibir impuestos de operaciones realizadas con bienes que por sí mismos - conforme a la naturaleza del tributo de gravar en destino -, obligarán al Fisco a su devolución ?

•  Los centenares de miles de responsables que engrosan los padrones del Organismo Tributario (unos 250.000). Esto obligó, hace más de una década (1993) a establecer el IVA agropecuario anual - sobre el que ya se volverá -, hoy arrasado por resolución administrativa.

•  Las peculiaridades de las actividades, contratos y operaciones que son inherentes al sector.

Estos tres fenómenos introducen graves dudas e incertidumbres sobre la conveniencia de incorporar al tributo los hechos económicos relativos a sus etapas de producción, transformación y comercialización.

1.- DOS ANTECEDENTES INELUDIBLES - Antes de acceder al examen del desenvolvimiento que el tributo tuvo en nuestro país, respecto de la producción primaria en sus casi 20 años de vigencia, desde que comenzara a regir en enero de 1975, estímase conveniente acudir a dos documentos muy de tener en cuenta, pues fueron elaborados con anterioridad, por quienes tuvieron una decidida incidencia en la creación del gravamen.

El primero de ellos consiste en la obra escrita por dos distinguidos tributaristas - los Dres. Jorge Macón y Pedro F. J. Pavesi - quienes, a más de las anteriores investigaciones que realizaran, fueron comisionados al continente europeo por el Gobierno Argentino, justamente, para recopilar antecedentes y evaluar la aplicación del IVA en Francia, Holanda, Alemania, Dinamarca.

Pues bien, los autores, luego de su experiencia, manifestaron: “en nuestras recomendaciones proponemos lisa y llanamente que el sector agropecuario no esté incluido en este impuesto. Ello implicará que los sectores compradores de productos agropecuarios no exentos para industrializarlos abonen al Fisco el impuesto retenido a sus propios compradores, creándose así una especie de impuesto en suspenso en el ámbito agropecuario. Por otro lado, como los productos agropecuarios han de contribuir en gran parte a productos con tasa reducida, este sistema ha de evitar la proliferación de saldos a favor de los contribuyentes intermediarios. Evidentemente será necesario tener en cuenta, en alguna forma, la discriminación en contra del sector que la no inclusión en el IVA representa” (“Un Impuesto al Valor Agregado para Argentina”; Editorial El Ateneo; Buenos Aires, 1973; pág. 67).

Por su parte, la Dra. María A. Allegretti de Salgado, en aporte asimismo elaborado con anterioridad a la vigencia del IVA en Argentina, al referirse a las “Exenciones” incluye, entre ellas, a las “etapas primarias” :

“Una de las formas de atemperar el problema del gran número de responsables que un impuesto como el I.V.A. presenta para la Administración Fiscal, es efectuando en la masa de contribuyentes potenciales dos cortes: uno en la etapa final, mediante la consideración del pequeño contribuyente a través de regímenes especiales simplificados, como el ya analizado, y otro al principio, excluyendo las etapas primarias. Ambos cortes tienen la virtud de no desvirtuar mayormente los principios básicos que hacen a la figura del I.V.A.

Como ya hemos visto, en la etapa del minorista, aun a través de los regímenes simplificados, se cumplen con bastante justeza los requisitos de ingreso y de control.

En lo que respecta a las etapas primarias excluidas, sus productos sólo pueden tener tres destinos:

 

•  O bien integran los consumos populares, ya sea como productos finales o como insumo de éstos, consolidándose de esta forma la exención que a los mismos se les otorga;

 

•  O bien son exportados, en cuyo caso la exención de la etapa primaria ahorra el trabajo administrativo que supone la recaudación del gravamen en cabeza del productor, para luego reintegrarlo al exportador;

 

•  O bien integran etapas productivas posteriores, en cuyo caso tributarán el gravamen en esas etapas, a través de los precios de los productos finales que resulten de las mismas” ( “El Impuesto al Valor Agregado en la República Argentina”, presentado en las IV Jornadas Tributarias del Colegio de Graduados en Ciencias Económicas de la Capital Federal celebradas en Mar del Plata del 15 al 17 de agosto de 1974; posteriormente, publicado en el “Boletín de la DGI”; año 1975, págs. 263/77).

Vistos esos dos documentos previos, procede ahora, observar qué ocurrió realmente con el IVA en Argentina durante estos primeros 20 años transcurridos desde que el gravamen entrara en vigor.

2.- LA EXPERIENCIA ACUMULADA - A modo de comprobación de lo antedicho, vale repasar los distintas modalidades de tratamiento que han recibido los bienes de la naturaleza por parte de la legislación del IVA:

•  Exención total de la producción primaria (Ley 20.631, en vigor desde 01/01/75). Durante ese período, para determinar la situación de un bien o servicio frente al IVA se utilizaba la Nomenclatura Arancelaria de Bruselas - NAB – (luego Nomenclador Arancelario de Cooperación Aduanera).

Este primer régimen - que duró casi seis años -, no habilitaba a los productores a aplicar mecanismo alguno que les permitiera neutralizar el IVA tributado por dentro sobre las compras de cosas muebles realizadas o de las locaciones y servicios contratados (aunque la gravabilidad de estos últimos supuestos alcanzaba a muy pocas operaciones). En consecuencia, el impuesto se traducía, linealmente, en mayores costos de explotación.

•  Exención restringida a los bienes primarios y reducción de insumos, bienes del activo fijo, etcétera y creación de un crédito fiscal presunto igual al 4 % de las compras a los productores (Ley 22.294, que rigió desde principios de Octubre/80, según Decreto 2118/80).

Ese crédito presunto, que aprovechaba el adquirente, debía regresar como mejora del precio pagado al productor por el comprador. Nunca pudo verificarse si así ocurría, realmente. Al menos, se supo que en muchas situaciones mediaban circunstancias que conducían a que el productor no recibiera esa compensación, que debía responder a los mayores costos que soportaba, derivados del IVA de los insumos.

•  Eliminación del régimen de crédito fiscal presunto, y habilitación del cómputo del impuesto contenido en las compras, locaciones y prestaciones gravadas, adquiridas o recibidas por el productor, contra otros gravámenes: impuestos a las ganancias (IG) y sobre los capitales (IC); (Ley 22.817; Boletín Oficial del 30/05/83), vigente hasta el 31-12-86, y prorrogada hasta el 31-12-89 por Ley 23.516 (Boletín Oficial del 07/07/87).

Como la discriminación del IVA no se le efectuaba al productor agropecuario en sus compras efectuadas a responsables inscriptos - dada su condición de sujeto exento -, y resultaba imprescindible que el importe de IVA pagado quedara explícito, la ley exigía indicar, mediante una nota, el importe del tributo contenido en la factura (por lo general el proveedor le colocaba un sello con la leyenda “Esta factura contiene IVA por $ ...,..”).

El IVA contenido en los insumos se imputaba cada año a un solo impuesto (IG o IC), opción que hacía el contribuyente al efectuar el primer pago (anticipo o cancelación de saldo). Desde luego que, para el ejercicio fiscal siguiente, el responsable podía cambiar de impuesto contra el que computaba los montos de IVA pagados. El IVA aprovechado en esas condiciones sólo podía ir contra el IG o el IC del mismo período en que se había generado, pues la ley no permitía arrastres, hacia ejercicios posteriores, de remanentes no aprovechados.

•  Contribuyentes plenos, condición habilitada en dos tramos por otras tantas leyes, con muy pocos meses de intervalo entre una y otra (Ley 23.765, que rige desde el 01/02/90, según ordenó el Decreto 53/90; complementada por Ley 23.871, en vigor desde 01/12/90, conforme determinó el Decreto 2.278/90).

Con posterioridad, desde octubre del año 1993, fue implementado un régimen anual, por el que pueden optar los sujetos “cuyas operaciones correspondan exclusivamente a la actividad agropecuaria” (Decreto de Necesidad y Urgencia - DNU - Nº 1.684/93), modificado en 1998 (Ley Nº 25.063).

3.- LA REALIDAD - El IVA sobre la producción primaria, luego de los innumerables intentos que durante 15 años se realizaron para aplicarlo bajo razonables condiciones de cumplimiento, es realmente inadministrable en Argentina. Esos intentos, en algunos casos, llevaron a desnaturalizar el gravamen, cuando el argumento para mantener bajo su ámbito imposicional al sector, es precisamente el de conservar su necesaria generalidad; y, se supone que ésta debería respetar, para ser tal, paridad de tratamiento con las restantes actividades (cfr. Dino Jarach, “Finanzas Públicas y Derecho Tributario”; Ed. Cangallo; Buenos Aires, 1983; pág. 267).

Corolario de ese trato generalizado habrían de ser el mantenimiento de la neutralidad en lo técnico y de la equidad en lo político jurídico. Todo eso, además de ayudar a mejorar el control administrativo del gravamen en su totalidad. La generalidad en gravámenes como el IVA es muy deseable, como atributo valioso; empero, las cuestiones fácticas, entre ellas el fácil encuadre de los distintos hechos gravados en la legislación que regula el tributo y las posibilidades de control por la Administración, resultan determinantes para que tal principio alcance eficaz aplicación.

Vale detenerse un momento y recordar que la idea de la generalización del IVA fue siempre un objetivo técnico a lograr, considerada imprescindible por muchos tributaristas. Es que, desde una perspectiva teórica, la postura es plausible en modo indiscutible.

Empero, en el sector agrario, la realidad circuló por carriles muy lejanos. Y, pruebas al canto, basta con puntualizar:

•  La creación de un “Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas” (regido sucesivamente por las RRGG AFIP Nº 129/98, AFIP Nº 991/01 y, actualmente, AFIP Nº 1.394/03; todas ellas con sus modificatorias y complementarias). Este tema da para mucho más, por su desmedida e injusta retención latente, y por las conductas que sigue, en los hechos, el Organismo Administrativo. Es la única actividad sometida al IVA para la que fue creado un registro semejante.

•  Los innumerables regímenes de retención, percepción y pagos a cuenta establecidos para los distintos productos, intríngulis difícil de interpretar y, más todavía, de aplicar correctamente.

•  La creación de un régimen de IVA anual, que modificó, primero, el ciclo temporal mensual del tributo, introduciendo la liquidación anual, por medio del Decreto de Necesidad y Urgencia Nº 1684/93, implementado por RG (DGI) Nº 3.743; luego, retrotraído al período mensual, según Ley 25.063, reglamentada por RG (AFIP) Nº 597; y, recientemente, destruido por la RG (AFIP) Nº 1.745/04 (Boletín Oficial del 28/08/04), con vigencia desde el período fiscal octubre/04; (así está el llamado régimen anual agropecuario, a la fecha de elaborar este escrito, aunque algunas informaciones periodísticas anuncian, ante las protestas de las organizaciones del agro, la postergación de su vigencia).

•  Las alícuotas diferenciales - confesión expresa de incapacidad para conjurar la evasión del sector agrario -, establecidas entre los débitos fiscales del sector (al 50 % de la alícuota) y los créditos fiscales por las adquisiciones que realiza y los servicios que contrata (al 100 % de la tasa general); distorsión ésta a la que se opusieron airadamente los gremios que agrupan a los productores - SRA, CRA, Coninagro, FAA -. Esto de las tasas de IVA diferenciales fue una peregrinación de marchas y contramarchas que duró varios años: léase decretos 499/98, 599/98, 760/98 y leyes 25.063 (vetada parcialmente por Decreto 1517/98), 25.239, 25.525, 25.710 y 25717; un verdadero fárrago. ¿ Quien habla, a esta altura de generalidad y equidad ? ¿ Y del principio de estabilidad de las normas ?

•  En el mismo sentido actúan ciertas operaciones que debieron ser objeto de regulación especial - como las de canje o las de fijación de precio con posterioridad a la entrega -; y otras, aunque no escritas, reconocidas por su configuración fáctica - como el préstamo / devolución -.

•  Las particularidades de los llamados contratos agropecuarios, muchos regulados por la Ley 13.246: arrendamientos en especie, arrendamientos accidentales, pastaje, pastoreo, aparcerías, mediería, capitalización de hacienda, agricultura a porcentaje, pool de siembra, tambero mediero (Ley 25.169), maquila (Ley 25.113), producción, trasplante y comercialización de embriones, etcétera, que han originado una catarata de normas y dictámenes, algunos contradictorios.

Para finalizar este punto, nada mejor que recordar el trabajo que preparó el Dr. Enrique J. Reig para la Academia Nacional de Ciencias Económicas (“El Impuesto al Valor Agregado en las Explotaciones Agropecuarias”; Buenos Aires, 1997). El ilustre académico, afirmó entonces, luego de varios años de vigencia plena del IVA sobre el agro: “El análisis efectuado permite concluir que las exigencias impuestas a los productores agropecuarios en nuestro país no se compadecen con los puntos de vista sostenidos por la doctrina internacional más autorizada, el sistema de IVA comunitario adoptado por la 6ª. Directiva de la hoy Unión Europea y por la práctica generalizada del impuesto en la gran mayoría de los países analizados.

El propósito de una reforma aconsejable en nuestro país debe tender a minimizar el peso del gravamen y las obligaciones de cumplimiento que hoy afectan a los productores agropecuarios, así como a evitar que incida en la competitividad internacional de los productos agropecuarios, la traslación acumulativa del IVA contenido en los insumos utilizados por los productores” (págs. 38/39).

Cuadra destacar que, estando convencido el Dr. Reig de la necesaria eximición del IVA al agro, centra el problema, hacia el final de su trabajo, en la consecuencia más significativa que provocaría tal exoneración, cual es determinar la forma más adecuada de compensar al productor por el impuesto tributado sobre sus adquisiciones de bienes y contrataciones de servicios.

4.- RECUPERO POR EL PRODUCTOR DE LOS CRÉDITOS FISCALES EN CASO DE EXENCIÓN - Si fuera quitado el IVA de las operaciones de venta de los productores agropecuarios, la pregunta inmediata sería ¿ qué ocurre con los créditos fiscales pagados por ellos dentro del precio de los insumos de bienes y servicios que los procesos requirieron ? Aquí, no existen soluciones perfectas; sólo pueden ensayarse compensaciones que, cualquiera sea la elegida, “constituye una segunda mejor (second best) opción” , según escribió el Dr. Reig (obra citada, pág. 41).

En efecto, puede optarse por eximir las compras de los bienes y los servicios que contraten los productores, pero sería muy difícil de controlar la evasión proveniente de esas operaciones, que son computadas como exentas, pero que no se destinan al campo sino a otras actividades. Asimismo, dificultades - en este caso de administración -, generaría un mecanismo que optara por devolver al productor el impuesto pagado a sus proveedores. O crear un IVA, con porcentaje presunto - mecanismo imperfecto, también -, a debitar por el productor a sus adquirentes, el que lo resarciría de los créditos fiscales recibidos. Existe, asimismo, otra posibilidad, frustrada por cierto en Argentina cuando fue impuesta por Ley 22.294 (1980), consistente en otorgar a la siguiente etapa un IVA presunto - 4 % fue, entonces -; pero, este importe, quedó demostrado, no regresaba al productor.

El más plausible second best es volver al régimen de la Ley 22.817. Porque:

•  El Fisco no devuelve dinero en efectivo.

•  Se evitan créditos fiscales presuntos a tomar en la etapa siguiente, los que, como supra se destacó, no vuelven en beneficio del productor (Ley 22.294).

•  Es preferible a la posibilidad de fijar un débito fiscal teórico promedio a facturar por el productor a sus adquirentes, que no es, por lo general, muy representativo.

•  También, es evitado establecer exenciones sobre bienes y servicios, habitualmente gravados, en razón del destino agropecuario, porque abriría el camino a la evasión.

•  El IVA contenido en los insumos del productor no infla - aunque esta hipótesis de traslado sería bastante remota -, el precio en las siguientes etapas industriales y comerciales (importante para la competitividad internacional de las exportaciones de manufacturas elaboradas a partir de los bienes de la naturaleza).

•  El productor sólo puede utilizar el IVA tributado por su actividad, si es responsable de otros gravámenes (a la renta y sobre los patrimonios o activos; hoy Impuesto a las Ganancias e Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta).

•  El efecto de ese aprovechamiento - rescátase que sería otorgado sin que acarree sacrificios recaudatorios -, es doblemente benéfico: por un lado, al eximir del IVA a la producción agropecuaria, se elimina un fuerte factor de maniobras evasivas; por otro lado, al permitir el aprovechamiento contra otros tributos, se estimula su correcta exteriorización. Por ello, la utilización de los créditos fiscales del IVA por el productor deberían operar en paralelo temporal contra esos otros impuestos (IG e IGMP), es decir, correspondientes al mismo ejercicio en que aquéllos se generaron, sin admitir arrastres de excedentes hacia ejercicios posteriores.

5.- REFLEXIONES FINALES - La vuelta a la exención del IVA a los productos primarios le pondría final al problema de la necesaria devolución a los exportadores - o a complicados mecanismos compensatorios - generadora, bajo ciertas circunstancias, de pérdidas para los chacareros y que, además, se demostró adecuada para la perpetración de maniobras evasivas.

Es indispensable hacer remisión, aunque sin incurrir en innecesarias repeticiones, a la postura coincidente mostrada en sus trabajos por los Dres. Macón y Pavesi, Allegretti de Salgado, y Reig, y a la diversidad de argumentos, todo válidos, con que la respaldaron.

Un comentario adicional: procede dejar asentado que, aunque se desgravara del IVA a los productos del campo, la presión impositiva sobre el sector será, por lo menos hasta el final de la década - a través tributos de toda índole -, muy alta. Estudios económicos realizados por algunas universidades estatales y consultoras privadas aseguran que el futuro de los próximos cinco años en Argentina estará caracterizado por:

•  Alto tipo de cambio; no puede ser de otra manera. Y, con él, concentración de la economía en el sector agropecuario (primarización). Es decir, todo lo contrario de lo que ocurrió en los períodos de tipo de cambio bajo, en que los servicios constituían los sectores dinámicos de la economía.

•  Como el agro es capital intensivo, se padecerán altos índices de desempleo y, por consecuencia, bajos salarios.

•  Frente a ese drama social, los subsidios estatales deberán ser muy grandes; asimismo, habrá que reembolsar la deuda pública. Entonces, la producción agropecuaria será la actividad que, en mayor medida y sin que puedan abrigarse dudas, provea los fondos que solventen esos menesteres.

Octubre de 2004.

Dr. Carlos Alberto Ferretti.